企业所得税审计中资产减值准备的会计处理

一、计提资产减值准备初始阶段

1.会计与税务的制度比较

根据企业会计制度及相关会计准则的规定，企业应当定期或者至少于每年年度终了时，对各项资产进行全面的财产清查，并根据谨慎性原则的要求，合理预计企业各项资产可能发生的损失金额，对可能发生的各项资产损失计提资产减值准备，即通常所说的八项资产减值准备。这八项资产减值准备具体是指：坏账准备、短期投资跌价准备、存货跌价准备、长期投资减值准备、固定资产减值准备、在建工程减值准备、无形资产减值准备和委托贷款减值准备。计提的八项资产减值准备应当计入当期损益，在计算当期利润总额时扣除。

根据税法规定，企业所得税税前允许扣除的项目，原则上必须遵循真实发生、据实扣除的原则。除了国家税收法规另有规定以外，根据企业会计制度以及相关会计准则规定计提的八项资产减值准备，均不得在企业所得税税前扣除。

2.纳税调整额的计算方法

由于会计制度及相关会计准则规定应计提八项资产减值准备的期间与税法规定允许在计算应纳税所得额时扣除的相关资产损失的期间不同而产生的差异，作为可抵减时间性差异。当期应纳税所得额应根据企业会计制度及相关会计准则规定计算的当期利润总额，加上根据税法规定不允许从当期应纳税所得额中扣除但根据企业会计制度及相关会计准则规定计入计提当期损益的八项资产减值准备金额计算确定。

3.所得税会计实务处理

根据所得税会计理论，在确认当期的所得税费用时，应当视企业采用的所得税会计处理方法分别确定。如果企业所得税核算采用的是应付税款法，应当根据当期应交的所得税确认为当期的所得税费用，计入所得税科目，会计分录如下：

借：所得税，

贷：应交税金——应交企业所得税。

如果企业所得税核算采用的是纳税影响会计法，根据会计制度及相关会计准则要求，计提的八项资产减值准备不允许在计算应纳税所得额时扣除部分的金额，应当作为可抵减时间性差异，确认为递延税款的借方，会计分录如下：

借：递延税款(根据当期由于计提八项资产减值准备而产生的可抵减时间性差异与所得税适用税率确定)，

借：所得税(根据当期应交所得税税额与已确认的递延税款借方金额的差额确定)，

贷：应交税金——应交企业所得税(根据当期应纳税所得额与所得税适用税率确定)。

二、计提后资产折旧差异处理阶段

1.会计与税务的制度比较

根据会计制度及相关会计准则的规定，固定资产、无形资产计提资产减值准备后，应根据计提资产减值准备后的账面价值与尚可使用年限或尚可使用里程等尚可使用的计量单位(含预计净残值等的变更)重新计算确定相应的固定资产的折旧率、折旧额或无形资产的摊销额。

根据税法规定，企业已计提资产减值准备的固定资产、无形资产，如果在企业所得税纳税申报时已调增应纳税所得额的，可以根据计提资产减值准备前的账面价值确定可扣除的固定资产折旧额或无形资产摊销额。

2.纳税调整额的计算方法

由于固定资产、无形资产计提资产减值准备后重新确定的固定资产折旧额或无形资产摊销额而影响当期利润总额的金额与可在应纳税所得额中抵扣的固定资产折旧额或无形资产摊销额的差额，应从企业根据会计制度及相关会计准则的规定计算的利润总额中进行加减调整后，再计算出企业当期应纳税所得额。

3.所得税会计实务处理

根据所得税会计理论，在确认当期的所得税费用时，应当视企业采用的所得税会计处理方法分别确定。如果企业所得税核算采用的是应付税款法，应当根据当期应交的所得税税额确认为企业当期的所得税费用，会计分录如下：

借：所得税，

贷：应交税金——应交企业所得税。

如果企业所得税核算采用的是纳税影响会计法，会计分录如下：

借：所得税(根据当期应交所得税税额加减由于计提八项资产减值准备后计入当期利润总额的固定资产折旧额或无形资产摊销额，与根据税法规定在计算应纳税所得额时可以抵扣的固定资产折旧额或无形资产摊销额的差异的所得税影响金额确定)，

借或贷：递延税款(根据提取八项资产减值准备后计入当期利润总额的固定资产折旧额或无形资产摊销额与根据税法规定在计算应纳税所得额时可以抵扣的固定资产折旧额或无形资产摊销额之间差异的所得税影响金额确定)，

贷：应交税金——应交企业所得税(根据当期应纳税所得额与所得税适用税率确定)。

三、计提后资产价值得以恢复阶段

1.会计与税务的制度比较

根据会计制度及相关会计准则的规定，如果已计提资产减值准备的相关资产价值又得以恢复时，由于资产价值恢复而转回的八项资产减值准备应计入当期损益，可以增加企业的利润总额。

根据税法规定，企业已计提资产减值准备的资产，如果在企业所得税纳税申报时已调增应纳税所得额的，由于资产价值又恢复而转回的资产减值准备允许企业进行所得税纳税调整，即原提取资产减值准备时已调增应纳税所得额部分的金额，在资产价值又恢复时，由于资产价值恢复而增加当期利润总额部分的金额，不计入资产价值恢复当期的应纳税所得额。

2.纳税调整额的计算方法

已提取资产减值准备的相关资产因资产价值又得以恢复产生的所得税纳税调整金额为资产价值得以恢复当期根据会计制度及相关会计准则规定计入损益的金额。

3.所得税会计实务处理

根据所得税会计理论，在确认当期的所得税费用时，应当视企业采用的所得税会计处理方法分别确定。如果企业所得税核算采用的是应付税款法，应当根据企业当期实现的利润总额减去由于资产价值得以恢复而转回计入损益的八项资产减值准备后计算的当期应纳税所得额与所得税适用税率计算的应交所得税，确认为当期的所得税费用与应交所得税税额，会计分录如下：

借：所得税，

贷：应交税金——应交企业所得税。

如果企业所得税核算采用的是纳税影响会计法，会计分录如下：

借：所得税(根据当期应交所得税税额和当期转回的八项资产减值准备的所得税影响金额之和确定)，

贷：应交税金——应交企业所得税(根据当期的利润总额减去转回计入损益的八项资产减值准备金额确定的当期应纳税所得额与所得税适用税率计算确定)，

贷：递延税款(根据当期转回的八项资产减值准备的所得税影响金额确定)。

另外，由于资产减值准备转回而调整固定资产、无形资产账面价值，应当根据会计制度及相关会计准则规定，根据尚可使用年限或尚可使用里程等尚可使用的计量单位重新计算确定的固定资产的折旧额或无形资产的摊销额;与根据税法规定，根据计提资产减值准备前的账面价值确定的固定资产折旧额或无形资产摊销额之间的差额;相关会计与税务处理可以比照上述有关计提资产减值准备后的固定资产折旧或无形资产摊销方法进行处理。